營利事業所得稅

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十七年度判字第一一二一號 　　原　　　告　鴻禧酒店股份有限公司 　　代　表　人　甲○○ 　　被　　　告　財政部臺北市國稅局 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年十二月十一日 台八十六訴字第四八六四○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 　　事 實 緣原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出包括專業人員薪資 新台幣（下同）二五、七二八、三七二元，改進生產技術及提供勞務技術費用六、四 四六、二○○元，及技術報酬金二、○四九、五六七元，合計三四、二二四、一三九 元，研究發展支出抵減稅額五、一三三、六二一元，被告初查，以原告組織系統圖及 研究人員名冊、研發單位配置圖、研究計畫及報告等，該研發人員包括日、粵籍廚師 、顧問、美工設計員，係從事菜色之設計及烹調技術之改進等，其研發內容為一般餐 飲業正常營運之一部分，申報之研發人員非以研究發展為專職，且配置圖中並無獨立 之研究發展設備、器材，顯然並未設置獨立於生產單位外之研究發展單位；技術報酬 金為美商．喜來登國際公司、喜來登訂房公司（下稱喜來登公司）授權使用喜來登大 飯店註冊之商標、服務標章、招牌設計、連鎖訂房系統等，並按客房收入百分比計價 ，乃否准抵減稅額。原告不服，申請復查及提起訴願、再訴願，均遭駁回，遂提起行 政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次： 原告起訴意旨略謂︰一、原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報研究發展支 出，包括專業人員薪資二五、七二八、三七二元，改進生產技術及提供勞務技術費用 二、四二八、○四四元，合計二八、一五六、四一六元，研究發展支出抵減稅額四、 二二三、四六二元，均符合促進產業升級條例第六條之規定。二、原告於本飯店地下 二樓設有「研究發展中心」，有專屬部門及專職人員，已提供配置圖供參考，另再訴 願決定稱地下二樓為原告主要宴客、餐飲部門，顯有失察，原告地下二樓除設有宴會 廳外，另設餐飲辦公室及研發中心，並在地下三樓設有員工培訓中心，實不宜武斷判 定「研究中心」人員非專職。懇請派員實地訪查。三、原告研發人員皆屬專職人員， 所從事工作亦屬研發工作，原告「研究發展中心」。設有四個課，其執掌分述如下： ①研究發展課：專門從事各餐廳新菜色研究，開發新產品及品質控制等，均設有專人 （須具有廚師專業資格才有能力予以研發新菜單）加以負責研究，另為獲得更充分之 資訊，亦須聘雇國內專業人才擔任常年顧問。②教育訓練課：即為人才培訓課，有專 職人員從事新進員工培訓工作，該部門專職師資應轉列人才培訓申請抵減，又八十四 年度營所稅已核准抵減所得稅無誤。③市場行銷課：對新產品設計設有專業人員負責 ，創造國際形象特色。④美工課：對於新產品、新技術、新市場行銷資訊、收集及表 格設計等設有專屬人員加以負責。上述四個課並非一般企業常態業務設立之部門；教 育訓練、市場行銷、美工如屬正常營運範圍者，皆已由各營運部門自行負責。研究中 心之教育訓練、市場行銷、美工係屬新產品、新技術、新市場、新服務方式之專屬部 門。四、再訴願決定顯然不明瞭飯店行業之特性係屬餐飲服務業，如何改進烹調技巧 ，提昇服務品質係原告永續生存之所繫。故日籍、粵籍廚師從事烹調技巧、品質控制 及服務禮儀之研究發展，此乃研究發展費用，為不爭之事實。原決定機關並未到原告 公司實際參觀瞭解，並不瞭解原告公司研究發展中心之運作，原告不斷有新產品之推 出，就市場之開拓，就服務品質之提昇，就烹調技術之推行，端賴原告研究發展中心 之專屬人員，加以研發，鈞院如有疑義，請派員到原告公司瞭解，原告亦請求到場言 詞辯論。五、依申請研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法 第二條第一項第二款「生產單位改進生產技術或勞務技術之費用」規定，已明確說明 原告於生產單位（即廚房），利用下午休息及開始營業前之時間作研發及技術指導， 無須另有設備及器材等，況原告屬於飯店業，改進生產技術如不利用現場設備，而另 設廚房設備作為研究中心，在安全考慮及牽公共安全管理辦法之規定恐所不許，當 然有別一般製造業，研究發展新產品祗要幾部小型電腦儀器等即可，實無理由要求原 告再另行購置研究設備、器材等。原告曾向多處主管單位查詢該辦法是否祗適用一般 「製造業」而排除飯店之行業，皆稱並無排除，唯查核人員在審查過程皆用「製造業 」之標準加以審查，顯失公允。八十六年七月行政院對於沛鑫塑膠公司之決定，認為 企業無研究室仍准列報研發費，探究重點在於該筆費用之性質是否確屬研發費用。六 、綜上，關於原告研究發展支出，包括研發人員薪資（含教育訓練課師資薪資二、六 三二、三○九元）二五、七二八、三七二元，試菜費九六六、七九三元、研發費一、 四六一、二五一元，合計二八、一五六、四一六元。原告為響應政府德政，對於新產 品研發，不遺餘力，以期帶動經濟發展，提高國內生活水準，享譽國際。於獲得成果 前仍須投入大量資金加以研發，若能獲政府之租稅抵減，對於從事觀光事業是一項鼓 勵，原告除了實質上之投入開發研究外，亦已依法令規定備妥各項書件備查，請鈞院 撤銷原處分及原決定等語。 被告答辯意旨略謂︰一、按為促進產業升級需要，公司得在投資於研究與發展、人才 培訓及建立國際品牌形象之支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納 營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之，為行為時促進產 業升級條例第六條第一項第三款所規定。又行為時股份有限公司研究與發展人才培訓 及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第二條及第五條規 定：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進 提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資 。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消 耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及 專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六 、專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產 或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、 委託國內大專院校或研究機構研究或聘請大專院校教授或研究機構研究人員之費用。 八、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」、「公 司投資於第二條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內支出總金額達新臺幣三百 萬元者或達營業收入淨額百分之二以上者，得按百分之十五抵減當年度應納營利事業 所得稅額；支出總金額達新臺幣三百萬元且超過該年度營業收入淨額百分之三，其超 過部分得按百分之二十抵減當年度應納營利事業所得稅額，當年度應納營利事業所得 稅額不足抵減者，得在以後四年度應納營利事業所得稅額中抵減之。」二、原告雖設 有研究發展中心，由研究發展課、教育訓練課、市場行銷課、美工課所組成，惟其所 從事服務之內容，乃人才培訓、課稅規畫、市場資訊蒐集、飯店經營方針、政策企劃 、飯店佈置等，均係一般企業常態業務設立之部門，非屬研究發展性質，且依所提示 之研發人員清冊，代號55A、55B等係日籍及粵籍廚師，工作範圍主要為日式、廣式料 理、烹調技巧、品質控制及服務禮儀指導等，其工作實質內容不外為營運管理、技術 指導及製備料理直接服務顧客，並非專職於研究發展工作，另代號55C、55D人員為各 類專業顧問人員，係提供專業諮詢，非常態編制內之受僱員工，不符專業專職研發人 員之規定，且研究發展課係設於地下二樓，為原告主要宴客、餐飲部門，依所提示辦 公室配置座位表，並無廚房設備，顯非獨立於生產單位外之研究發展單位，且其研究 報告亦僅係一般烹調技巧之菜單及服務品質，難謂研究發展，又依所提供之繼續技術 合作申請書，喜來登公司技術服務授權原告使用喜來登大飯店註冊之商標及服務標章 、招牌設計與全球性連鎖訂房服務系統等，並依客房收入毛額百分之五支付技術合作 權利金及百分之一．六訂房系統加入費，尚非投資抵減辦法規定專為研究發展購買之 專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用，原查否准抵減稅額，並無不合。三、 被告對七十九年度以前營利事業所得稅結算申報案件，係依當時奬勵投資條例第三十 四條之一及行政院七十四年九月十八日台㮀經字第一七三八二號令發布之生產事業研 究發展費用投資抵減辦法規定查核，而八十年度以後則依促進產業升級條例第六條、 行政院八十年六月二十八日台八十財字第二一一六一號、八十二年五月十日台八十二 財字第一三六一○號及八十二年十月二十九日台八十二財字第三八○五八號令發布之 股份有限公司研究與發展人才培訓及建立品牌支出適用投資抵減辦法查核，因法令變 更，致適用之投資抵減辦法有差異，稽徵機關依行為時法令核定結果，自有不同。四 、原告所列報教育訓練本年度培訓新進人員或調職人員支付師資薪資二、六三二、三 ○九元，為訓練單位教育訓練課人員薪資，並非師資之鐘點費，核與行為時投資抵減 辦法第三條第三項第一款規定不符，業經被告另案以八十六年十月七日財北國稅法 字第八六一七八六○二號函說明在卷，自不得抵減稅額，併予敍明。五、綜上論述， 原處分及訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。 　　理 由 按為促進產業升級需要，公司得在投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象 之支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年 度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之，為行為時促進產業升級條例第六條第一項 第三款所規定。又行為時股份有限公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出 適用投資抵減辦法第二條及第五條規定：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司 為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一 、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之 費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究 發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展 單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作 權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支 付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內大專院校或研究機構研究或聘請大專院 校教授或研究機構研究人員之費用。八、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案 認定屬研究與發展之支出。」、「公司投資於第二條所稱研究與發展之支出，在同一 課稅年度內支出總金額達新臺幣三百萬元者或達營業收入淨額百分之二以上者，得按 百分之十五抵減當年度應納營利事業所得稅額；支出總金額達新臺幣三百萬元且超過 該年度營業收入淨額百分之三，其超過部分得按百分之二十抵減當年度應納營利事業 所得稅額，當年度應納營利事業所得稅額不足抵減者，得在以後四年度應納營利事業 所得稅額中抵減之。」本件原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發 展支出，包括專業人員薪資二五、七二八、三七二元，改進生產技術及提供勞務技術 費用六、四四六、二○○元及技術報酬金二、○四九、五六七元，共三四、二二四、 一三九元，計抵減稅額五、一三三、六二一元。被告予以否准。原告循序起訴謂其地 下室設有研究發展中心計有四課，研究發展課係專門從事各餐廳菜色研究、開發新產 品及品質控制等，均設有專人加以負責研究，並聘僱國內專業人才擔任常年顧問。教 育訓練課即為人才培訓課，有專職人員從事工作，包括觀摩各大飯店及旅館學校，吸 取良好之專業經驗加以設計、改良，再行指導原告員工之訓練，提升服務品質。市場 行銷課負責產品設計，以創造國際形象特色。美工課則負責產品行銷資訊、收集及表 格設計等，計支出相關費用包括研發人員薪資二五、七二八、三七二元、試菜費九六 六、七九三元、研究費一、四六一、二五一元，合計二八、一五六、四一六元，應可 抵減稅額云云。查原告雖設有研究發展中心，由研究發展課、教育訓練課、市場行銷 課、美工課所組成，惟其所從事服務之內容，乃人才培訓、課程規畫、市場資訊蒐集 、飯店經營方針、政策企劃、飯店佈置等，均係一般企業常態業務設立之部門，非屬 研究發展性質，且依所提示之研發人員清冊，代號55A、55B等係日籍及粵籍廚師，工 作範圍主要為日式、廣式料理、烹調技巧、品質控制及服務禮儀指導等，其工作實質 內容不外為營運管理、技術指導及製備料理直接服務顧客，並非專職於研究發展工作 ，另代號55C、55D人員為各類專業顧問人員，係提供專業諮詢，非常態編制內之受僱 員工，不符專業專職研發人員之規定，且研究發展課係設於地下二樓，為原告主要宴 客、餐飲部門，依所提示辦公室配置座位表，並無廚房設備，顯非獨立於生產單位外 之研究發展單位，且其研究報告亦僅係一般烹調技巧之菜單及服務品質，難謂研究發 展，又依所提供之繼續技術合作申請書，喜來登公司技術服務授權原告使用喜來登大 飯店註冊之商標及服務標章、招牌設計與全球性連鎖訂房服務系統等，並依客房收入 毛額百分之五支付技術合作權利金及百分之一．六訂房系統加入費，尚非投資抵減辦 法規定專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用，被告乃否 准上開原告所列報之支出抵減稅額等情，業經被告答辯及一再訴願決定指明，並有相 關資料附原處分卷可供佐證，洵屬可採。又原告謂其教育訓練八十二年度培訓新進人 員或調職人員支付師資薪資二、六三二、三○九元，原列報於研究發展項下，應轉列 人才培訓支出計算抵減稅額云云，因所列報之薪資為訓練單位教育訓練課人員薪資， 並非師資之鐘點費，核與行為時投資抵減辦法第三條第三項第一款規定亦不相符，自 不得抵減稅額。至其八十四年度抵減稅額之情形如何及所舉另案之行政院決定，皆屬 他案，與本件無。原告執其一己之見主張系爭列報之支出得抵減稅額，要非足取。 原處分及一再訴願決定俱無違誤之處。原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。又本件 事證已臻明晰，原告請求履勘現場及言詞辯論，核無必要，併此敍明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。 中 華 民 國 八十七 年 六 月 十一 日 行 政 法 院 第 一 庭 審 判 長 評 事 黃 鏡 清 評 事 徐 樹 海 評 事 高 秀 真 評 事 藍 獻 林 評 事 黃 璽 君 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 邱 彰 德 中 華 民 國 八十七 年 六 月 十一 日