綜合所得稅

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第一五五八號 　　原　　　告　乙○○ 　　訴訟代理人　甲○○ 　　被　　　告　財政部臺北市國稅局 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年八月二十八日台八 七訴字第四二五二五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 　　事 實 緣原告於為八十一年度綜合所得稅結算申報後，被告以其漏報其配偶王冠民取自國防 部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）六九九、八四○ 元，乃核定補徵稅額一二二、九九五元。原告不服，申經復查結果，原處分未准變更 ，提起一再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次： 原告起訴意旨略以：一、就大院八十七年度判字第二○一九號判決理由事項，對告訴 人有利之部分，及行政命令生效日期之規定未參酌民國七十八年四月二十九日行政院 台八十七規字第一○九○四號函釋（如附件一）規定辦理，仍維持原判，顯有違誤， 乃提出原告免於追課五年稅之補充主張。復依稽徵機關之答辯：『況財政部台灣省北 區國稅局於八十二年間派員前往中科院調查瞭解結果，其支付中科院非軍職人員之品 位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院．．．等語。足見中科院給付非軍 職人員之品位加給及技術津貼之所得屬經常性補助費（如附件二）云云；其中明顯述 及稽徵機關承認系爭品位加給及技術津貼為經常性研究補助費，則依第四條第八款之 規定自屬免稅範圍。又如依所得稅法第十四條第一項第三類『薪資所得．．．及依第 四條規定免稅之項目不在此限。』之規定，復無扣繳憑單，告訴人當年自不負申報義 務。二、依大院判決八十七判例第二○一九號判決主文理由事項：「而首揭所得稅法 之規定也一直未變，僅補充解釋該稅法之行政院及財政部函函釋變更．．．』（如附 件二）明確表示大院之評事亦同意財政部六十八台財稅三八五○一號及行政院八十四 台財三七○○七函確為補充法律解釋。並且由徵免原則變更為徵稅確立，則依行政院 七十八年四月二十九日行政院台七十八規字第一○九○四號函第二項『至如行政機關 本於職權就法規條文未規定事項所作補充規定，應自補充規定下達日生效，亦經本院 七十一年三月二十四日台七十一財字第四五四七號函釋有案．．．』之規定；本件系 爭品位加給、技術津貼遲至八十四年台財三七○○七號函始補充解釋確立應予繳稅， 自不應產生追溯問題，合該指明。三、依上開說明，請依法判決財政部追溯五年違背 法令，並撤銷原處分等語。 被告答辯意旨略謂：一、本件原告不服被告初查核定，以系爭取自中科院之薪資所得 係研究補助費，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係 依研究計畫專案申請及依各員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採 按月給付僅屬權衡變通辦法，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八 五○一號函釋，且稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳 乙節未予置理，中科院遂據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得云云。申經復查結果 ，被告以原告為中科院非軍職員工，其系爭取自中科院之薪資所得屬「品位加給」或 「技術津貼」，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各 項給與，然領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不 同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之 等級，每月按職級定額領取「品位加給」或「技術津貼」。中科院聘僱人員之約定事 項亦載明薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，業經財政部臺灣省北區國稅局 所屬大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一 訓誠字第一六八七三號函所說明，系爭「品位加給」或「技術津貼」自始即屬薪資所 得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合，復查決定乃未准變更。二、原告訴稱 中科院所研發者，乃涉及國家安全、全民福祉之國防科技，非一般民生科技所可比擬 ，而一般科技之研發尚且予以租稅優惠，舉輕以明重，本案之研發自應給予更高之優 渥獎勵，故而本案原告所領取之「品位加給」（或「技術津貼」）所得為研究補助費 應合於免稅優惠之立法目的，依法免納所得稅。又該項所得之本質，既經中科院認定 為免稅所得，自足堪信實。其給付之方式，在會計上仍依員工參與程度不同，分別計 算獎勵津貼之金額採按月給付，此乃權衡變通之辦法，惟中科院係專案個別申請研究 補助費，且按研究計畫個案分別給付，應無疑義，由上述得之，本件「品位加給」（ 或「技術津貼」）所得，依財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋 ，應屬免稅範圍。本件原告於申報所得稅時，即依當年度扣繳憑單誠實申報，而今距 前申報日期五年後，中科院復掣發扣繳憑單，其製發原因為何﹖所據法令為何﹖在在 不詳，而被告卻依此為補稅理由，似嫌牽強。政府機關對人民之信賴利益應予保護， 本案認定課稅之標準未明確前，不宜追溯補徵系爭薪資所得之稅款云云，資為辯解。 惟查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「 品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，悉依該院 所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按職級 定額領取「品位加給」或「技術津貼」，該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪 給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「品位加 給」或「技術津貼」，核屬其在職務上或工作上因提供勞務所取得之報酬。另財政部 臺灣省北區國稅局於八十二年間曾派員前往該現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之 「品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，並非按研究計畫個案給付，復經中 科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函致該局說明該院各類薪資扣 繳所得狀況：「本院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各 項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員 研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係按月發放方式，再經由 成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負 擔，不符經濟效益）」等語，足見中科院給付非軍職員工之「品位加給」及「技術津 貼」之所得，屬經常性補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報 酬，依首揭行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非 免稅之研究補助費所得，乃屬應課稅之薪資所得，殆無疑義。又本件被告發單補徵稅 款，並未逾前揭稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，所稱基於信賴利益不宜追溯補 徵等節，殊無足採。三、原告訴稱稅捐稽徵人員依所得稅法第九十五條規定逐年至中 科院查閱會計資料，而對該研究補助費未予扣繳並未置喙，顯證稅捐稽徵人員亦同意 中科院將研究補助費性質認定為免稅範圍乙節，經查納稅義務人如有所得稅法第十四 條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅，而所得稅法第九十五條 之規定，僅係為加強課稅資料之正確性，授予稽徵機關調查及督促扣繳義務人對於扣 繳報告之確實，是尚不因稽徵機關未為調查或督促扣繳義務人，即認納稅義務人就其 取得之所得不負申報納稅之義務，是原告之指謫，顯屬誤會，被告依所得稅法規定補 徵八十一年度綜合所得稅，依法並無不合。原告之訴為無理由，請判決駁回等語。 　　理　由 按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他 公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補 助費等所得，免納所得稅。但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得 之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、 公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上 或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲 費、獎金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之 目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四 條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告八 十一年度綜合所得稅結算申報，被告初查以其漏報取自中科院之薪資所得計六九九、 八四○元，乃核定補徵稅額一二二、九九五元。原告不服，以系爭所得係研究補助費 ，且係按研究計劃個案給付，並非通案按職級按月給付者，參照財政部六十八年十一 月三十日台財稅第三八五○一號函釋，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免 稅所得云云。申經被告復查結果，以原告之配偶為中科院非軍職員工，八十一年度領 取自中科院薪資中之六九九、八四○元屬品位加給及技術津貼，而中科院之預算雖分 別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，然領受品位加給或技術津貼之非軍職人員 ，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」 「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取品位加給或技術津貼。且中科院聘 僱人員之約定事項亦載明薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，業經台灣省北 區國稅局所屬大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三 日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，系爭品位加給自始即屬薪資所得，自應依 法合併申報繳稅，原核定並無不合，乃未准變更。原告猶不服，循序提起行政訴訟， 主張：上開薪資所得六九九、八四○元，其性質均屬所得稅法第四條第八款規定之研 究補助費，依法應屬免稅所得，不得對之課徵所得稅，大院八十七年判字第二○一九 號判決亦同意財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函及行政院八十四 台財三七○○七號函確為補充法律解釋。並且由徵免原則變更為徵稅確立，則依行政 院七十八年四月二十九日行政院台七十八規字第一○九○四號函第二項『至如行政機 關本於職權就法規條文規定事項所作之補充規定，應自補充規定下達日生效，亦經本 院七十一年三月二十四日台七十一財字第四五四七號函釋有案．．．』之規定；本件 系爭品位加給、技術津貼遲至八十四年台財三七○○七號函始補充解釋確立應予繳稅 ，自不應產生追溯問題，且於法律規定有疑義而以命令補充時，應自新函令頒布之日 生效，本案認定課稅標準既未明確，不宜追溯補徵系爭所得稅云云。經查，行政法上 所謂信賴保護原則，係指人民因相信既存之法秩序，而安排其生活或處置其財產，則 不能因嗣後法規之制定或修正，而使其遭受不能預見之損害，用以保護人民之既得權 益。本原則之適用，係在禁止新制定或修正法規有溯及既往之效力。本件中科院之預 算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「 技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，均依該院所訂「科技人員 品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位 加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷 補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提 供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款免納所得稅規定之適用。況 財政部台灣省北區國稅局於八十二年間派員前往該中科院瞭解結果，其支付非軍職人 員之科技品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日（ 八一）訓誠字第一六八七三號函致該局，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況：「以該 院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般 經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術 津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續， 回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效 益）」等語。足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研 究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭規定，核 非免稅之薪資所得，被告依法發單補徵稅款，並未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課 期間，於法並無不合。而首揭所得稅法之規定一直未變更，僅補充解釋該稅法之行政 院及財政部之函釋變更，未及於法規之制定或修正，則上開函釋之變更應追溯至首開 稅法頒布時生效適用，且無行政法信賴保護原則之適用。原告所引本院判決意旨，因 案各異，且僅為判決而非判例，尚難執為有利原告之依據。原告主張，核無足採。本 件原處分揆諸首揭規定，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告起訴 意旨，難謂為有理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。 中 華 民 國 八十八 年 四 月 二十九 日 行 政 法 院 第 三 庭 審 判 長 評 事 曾 隆 興 評 事 吳 錦 龍 評 事 高 啟 燦 評 事 蔡 進 田 評 事 鄭 淑 貞 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 陳 佩 玲 中 華 民 國 八十八 年 四 月 三十 日