綜合所得稅

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第三一六五號 　　原　　　告　甲○○ 　　被　　　告　財政部臺北市國稅局 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十二月十六日台八 十七訴字第六一六六四號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 　　事 實 緣原告民國七十九年度綜合所得稅結算申報，漏報取自國防部中山科學研究院（以下 簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）一○二、五三九元，被告乃核定補徵稅額 六、一五二元。原告不服，申請復查，未准變更，循序提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴 辯意旨於次： 原告起訴意旨略謂︰一、查七十九、八十三及八十七年版之所得稅法令彙編，皆未將 財政部六十八台財稅三八五○一號函、及行政院台八十四財三七○○七號函列入，該 函自難適用，被告如欲課徵系爭所得稅，必須重新函示，始可為之。二、本件扣繳義 務人中科院自六十八年以來迄至八十三年十一月十七日確定系爭所得為應稅所得為止 ，曾多次向桃園縣稅捐稽徵處等據實說明，而該主管機關均以不作為之默示同意免稅 ，導致長期以來中科院員工均信賴此等主張，實質上已存信賴效力應有行政法上信賴 保護原則之適用（鈞院七十六年判字第四七四號判例參照）。三、且依所得稅法第九 十四條第一項規定，扣繳義務人亦有先行代納稅義務人繳納之義務。而同法第八十九 條第二項所定得逕向納稅義務人徵收之規定，則不適用於中科院非軍職員工五年補課 稅案中，蓋稅捐稽徵法第四十八條之三定有應適用裁處前有利於納稅義務人，即從新 從輕之規定。四、本件依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款規定，其核課期間為五 年，因之不應補課五年所得稅。原處分顯有違誤，一再訴願決定遞予維持，均有未合 ，請判決予以撤銷等語。又本件事實有待查明，並請命為言詞辯論及命中科院參加訴 訟等語。 被告答辯意旨略謂：一、查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項 給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參 與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表 」之等級，每月按職級定額領取「品位加給」或「技術津貼」，該院與其聘僱人員之 約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職 人員所領受之「品位加給」或「技術津貼」，核屬其在職務上或工作上因提供勞務所 取得之報酬。另財政部臺灣省北區國稅局於八十二年間曾派員前往該現場瞭解結果， 該院支付非軍職人員之「品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，並非按研究 計畫個案給付，復經中科院八十一年十一月三日八十一訓字第一六八七三號函致該局 說明該院各類薪資扣繳所得狀況：「本院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研 究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工 作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係按 月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將 增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語，足見中科院給付非軍職員工之「品 位加給」及「技術津貼」之所得，屬經常性補助費給與，且依職級按月定額支給，為 提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三 類之規定，核非免稅之研究補助費所得，乃屬應課稅之薪資所得，殆無疑義。又本件 被告發單補徵稅款，並未逾前揭稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，所稱基於信賴 利益不宜追溯補徵等節，殊無足採。二、原告訴稱稅捐稽徵人員依所得稅法第九十五 條規定逐年至中科院查閱會計資料，而對該研究補助費未予扣繳並未置喙，顯證稅捐 稽徵人員亦同意中科院將研究補助費性質認定為免稅範圍乙節，經查納稅義務人如有 所得稅法第十四條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅，而所得 稅法第九十五條之規定，僅係為加強課稅資料之正確性，授予稽徵機關調查及督促扣 繳義務人對於扣繳報告之確實，是尚不因稽徵機關未為調查或督促扣繳義務人，即認 納稅義務人就其取得之所得不負申報納稅之義務，是原告之指摘，顯屬誤會。請判決 駁回其訴等語。 　　理 由 按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他 公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補 助費等所得，免納所得稅。但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得 之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、 公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上 或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲 費、獎金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之 目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四 條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告七 十九年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自中科院之薪資所得一○二、五三九 元，乃核定補徵稅額六、一五二元。原告不服，就該薪資部分申請復查，被告以原告 為中科院非軍職員工，七十九年度領取自中科院薪資中之一○二、五三九元屬品位加 給，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，然 領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依 該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按 職級定額領取科技品位加給或技術津貼。中科院聘僱人員之約定事項亦載明薪給除實 物代金及眷補費外，包括全部給與，業經臺灣省北區國稅局所屬大溪稽徵所赴中科院 查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函 所明示，系爭品位加給自始即屬薪資所得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合 ，乃未准變更。揆諸首開規定及說明，洵無不合。原告訴稱：系爭所得係研究補助費 ，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係依研究計畫專 案申請及依各員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採按月給付僅屬 權衡變通辦法，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函 釋，稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節不予置理 ，中科院據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過 數年後始為應稅主張，有違信賴保護原則等語。惟查科學研究機關為研究而給予之研 究補助費所得，非屬為授與人提供勞務所取得之報酬者，始免徵所得稅，行為時所得 稅法第四條第八款已明予規定。中科院系爭「品位加給」或「技術津貼」研究補助費 應否繳納所得稅，財政部亦曾本於法定職權，以六十八年十一月三十日台財稅第三八 五○一號函釋「凡依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給 付時依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅。如係按研究計劃 個案給付、並非通案按職級按月給付者，則為研究補助費，依法可免納所得稅。如 屬第一種情形，中科院以往未依法扣繳，所得人以往年度亦未申報納稅者，應即請中 科院轉知各所得人自行向稽徵機關補報並補繳應納稅款，可免予處罰，自六十九年一 月起，中科院應於給付時依法扣繳，所得人應於每年終後合併申報綜合所得稅。本 案經報奉行政院六十八年十一月八日台六十八財第一一二○四號函准予備查在案。」 經查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，實際上領受品位 加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，依該院所定「科技 人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按職級定額領取品 位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及 眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之品位加給或技術津貼，核屬因提供 勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款前段免納所得稅規定之適用。 再臺灣省北區國稅局於八十二年間派員前往該院瞭解結果，其支付非軍職人員之品位 加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日訓誠字第一六 八七三號函致該局，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況：「以該院於年度開始即訂有 各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技 人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業， 研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研 究補助費採個案給付，必須增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語。足見中 科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依 職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭行為時所得稅法第四條第八款 但書及第十四條第一項第三類之規定，核非免稅之薪資所得，中科院並對之依規定扣 繳，既無原告所謂之違反「租稅法定主義」、「依法課稅原則」，亦無所稱「信賴保 護」原則之適用。又系爭研究補助費，自六十九年一月起，中科院應依法扣繳，所得 人應合併申報綜合所得稅，已經財政部上開函釋示明，該函釋並非就法規未規定之事 項所為補充規定，核與行政院台七十八規字第一○九○四號函釋意旨不同，是以被告 追課原告七十九年度系爭研究補助費綜合所得稅，原告謂違反「法律不溯既往」原則 ，亦有誤會。次查，憲法第十九條規定，人民有依法納稅之義務。是否免稅，自應依 法律之規定，財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函對研究補助費應 否納稅有原則性之釋示。而系爭「品位加給」或「技術津貼」研究補助費依上開函釋 ，應受行為時所得稅法第四條第八款但書規定之限制，末查納稅義務人如有所得稅法 第十四條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅，而所得稅法第九 十五條之規定，僅係為加強課稅資料之正確性，授予稽徵機關調查及督促扣繳義務人 對於扣繳報告之確實，是尚不因稽徵機關未為調查或督促扣繳義務人，認原告不負申 報納稅之義務。所請行言詞辯論及命中科院參加訴訟，核非必要。從而，被告對原告 七十九年度綜合所得稅結算申報，漏報系爭研究補助費，予以補徵，揆諸首揭規定， 核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦均無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予 駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。 中 華 民 國 八十八 年 七 月 二十三 日 行 政 法 院 第 四 庭 審 判 長 評 事 葉 振 權 評 事 吳 仁 評 事 吳 錦 龍 評 事 吳 明 鴻 評 事 陳 光 秀 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 張 惠 美 中 華 民 國 八十八 年 七 月 二十三 日